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關(guān)鍵字：會(huì)計(jì)模式會(huì)計(jì)國(guó)際化稅務(wù)會(huì)計(jì)模式混合稅務(wù)會(huì)計(jì)模式

稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是分離還是統(tǒng)一，我國(guó)會(huì)計(jì)界對(duì)此仍處于爭(zhēng)論之中。我認(rèn)為我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式不宜采用英美那樣財(cái)稅分離的模式，也不宜采用法德那樣典型的財(cái)稅合一的模式，而應(yīng)采用適度分離的模式。理由如下：

一、稅務(wù)會(huì)計(jì)模式必須與其所處的社會(huì)環(huán)境相適應(yīng)

會(huì)計(jì)模式是對(duì)一定社會(huì)環(huán)境下會(huì)計(jì)活動(dòng)的各種要素按照一定邏輯進(jìn)行綜合描述，反映各種要素基本特征及其內(nèi)在聯(lián)系與結(jié)構(gòu)形式的有機(jī)整體。會(huì)計(jì)對(duì)社會(huì)環(huán)境的依賴(lài)關(guān)系決定了會(huì)計(jì)模式的形成和發(fā)展離不開(kāi)社會(huì)環(huán)境，從世界范圍來(lái)看，既存在以英美為代表的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)相互獨(dú)立的財(cái)稅分離模式(財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不受稅法的約束，有充分的獨(dú)立性，納稅人的稅務(wù)事項(xiàng)由稅務(wù)會(huì)計(jì)另行處理)，也存在以法德為代表的財(cái)稅合一模式(會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的要求一致，企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理嚴(yán)格按照稅法的規(guī)定進(jìn)行，不允許財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)差異的存在)，還存在以日本為代表的混合稅務(wù)會(huì)計(jì)模式(依據(jù)稅收法則對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行協(xié)調(diào)的納稅調(diào)整會(huì)計(jì)方法體系)。

各國(guó)的會(huì)計(jì)模式都是在本國(guó)特定的社會(huì)經(jīng)濟(jì)、政治法律、歷史文化等條件下形成的，如英美政府不直接干預(yù)經(jīng)濟(jì)，法律對(duì)經(jīng)濟(jì)的約束較籠統(tǒng)、靈活，會(huì)計(jì)職業(yè)界力量強(qiáng)大，其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體制定，企業(yè)在會(huì)計(jì)處理上有很大的自由度，因此形成了財(cái)稅分離的會(huì)計(jì)模式；以德國(guó)和法國(guó)為代表的大陸法系國(guó)家中央政府權(quán)力相對(duì)集中，政府通過(guò)完備的法律對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行干預(yù)，會(huì)計(jì)規(guī)范由政府主導(dǎo)，會(huì)計(jì)的主要目標(biāo)是滿(mǎn)足國(guó)家對(duì)稅務(wù)管理的需要，企業(yè)應(yīng)納稅所得與稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)相差不大，因此形成了財(cái)稅合一的會(huì)計(jì)模式。

世界上多種稅務(wù)會(huì)計(jì)模式并存，充分說(shuō)明了一國(guó)的稅務(wù)會(huì)計(jì)模式必須與其所處的社會(huì)環(huán)境相適應(yīng)，不能照搬別國(guó)的模式。

二、稅收與會(huì)計(jì)服務(wù)對(duì)象的內(nèi)在一致性表明稅收與會(huì)計(jì)是可協(xié)調(diào)的

稅收服務(wù)于國(guó)家，目標(biāo)是保證國(guó)家財(cái)政收入、調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)、公平社會(huì)分配。會(huì)計(jì)則主要為企業(yè)利益相關(guān)人（包括股東、銀行、債權(quán)人、潛在投資者等）服務(wù)，它按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則核算企業(yè)的財(cái)務(wù)成果，為企業(yè)利益相關(guān)人提供真實(shí)相關(guān)的信息，便于他們投資決策。兩者服務(wù)對(duì)象在不同層面各有側(cè)重。但從本質(zhì)上分析，兩者服務(wù)對(duì)象具有內(nèi)在一致性。稅收服務(wù)于國(guó)家，而國(guó)家是所有者利益的代表，在一定程度上也是社會(huì)公共利益的代表；會(huì)計(jì)本質(zhì)上也服務(wù)于所有者，在階級(jí)社會(huì)表現(xiàn)為服務(wù)于代表統(tǒng)治階級(jí)利益的國(guó)家。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，階級(jí)需要一定程度上從屬于公共需要，稅收與會(huì)計(jì)共同服務(wù)于代表社會(huì)公眾利益的國(guó)家，區(qū)別在于稅收強(qiáng)調(diào)的是不可分割的公共需要；會(huì)計(jì)則在滿(mǎn)足公共需要的同時(shí)，還要直接面對(duì)社會(huì)公眾各自不同的私人需要。稅收與會(huì)計(jì)服務(wù)對(duì)象的內(nèi)在一致性表明，現(xiàn)代稅收與會(huì)計(jì)并不存在根本沖突，相互協(xié)調(diào)、共同發(fā)展是兩者關(guān)系的主流?？陀^(guān)、真實(shí)、完整是對(duì)會(huì)計(jì)信息的基本要求，客觀(guān)、真實(shí)、完整的會(huì)計(jì)信息也是依法征稅的基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)從保全投資人的資本和防范風(fēng)險(xiǎn)考慮，應(yīng)遵循穩(wěn)健性原則；稅收的目的是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)全面、協(xié)調(diào)、可持續(xù)發(fā)展，提高社會(huì)福利，同樣需要保護(hù)稅本，培養(yǎng)稅源，防范風(fēng)險(xiǎn)，兩者并無(wú)矛盾。組織收入和保護(hù)納稅人合法權(quán)益是相輔相成的，只有真正地保護(hù)了納稅人合法權(quán)益，調(diào)動(dòng)納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)積極性，從一個(gè)較長(zhǎng)時(shí)期看，才能真正開(kāi)拓稅源、保障國(guó)家稅收收入穩(wěn)定增長(zhǎng)。

我國(guó)作為社會(huì)主義國(guó)家，實(shí)行的是社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，政府的目標(biāo)是保持經(jīng)濟(jì)持續(xù)、穩(wěn)定、協(xié)調(diào)增長(zhǎng)，促進(jìn)人民長(zhǎng)遠(yuǎn)利益的增進(jìn)。稅法就更應(yīng)該體現(xiàn)保護(hù)投資者利益，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。我國(guó)企業(yè)中的國(guó)有成分占有相當(dāng)?shù)谋壤瑖?guó)家和企業(yè)擁有更多的共同利益，因此，稅法中體現(xiàn)保護(hù)投資者的利益，培植企業(yè)的壯大，保護(hù)和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)就成為無(wú)可置疑的選擇。

從世界范圍看，我們也發(fā)現(xiàn)，稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異不是在擴(kuò)大，而是在逐步縮小，出現(xiàn)了協(xié)調(diào)和趨同的趨勢(shì)。如在權(quán)責(zé)發(fā)生制的運(yùn)用上，曾采用收付實(shí)現(xiàn)制作為計(jì)算計(jì)稅收入和費(fèi)用的主要方法的加拿大、英國(guó)、美國(guó)等國(guó)陸續(xù)在有關(guān)法規(guī)中規(guī)定以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主要依據(jù)來(lái)計(jì)算所得。又如歐美各國(guó)稅法普遍允許企業(yè)采用快速折舊法，允許企業(yè)選擇存貨計(jì)價(jià)方法(為了防止企業(yè)通過(guò)頻繁變動(dòng)存貨計(jì)價(jià)方法來(lái)推遲繳納稅款，所以稅法也規(guī)定在一定期限內(nèi)不得改變存貨計(jì)價(jià)方法)，允許對(duì)壞賬和其他各種備抵項(xiàng)目進(jìn)行較大的扣減等等。這些措施都是各國(guó)在稅法的修改中逐步完善的，這充分體現(xiàn)了稅法為了保護(hù)投資者的利益，在盡可能地與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)逐步趨同。

安然等事件的暴發(fā)，促使美國(guó)國(guó)會(huì)于2002年7月25日通過(guò)了《薩班斯•奧克斯利法案》，打破了會(huì)計(jì)職業(yè)界自律模式，代之以政府監(jiān)督下獨(dú)立監(jiān)管為主的模式，標(biāo)志著政府在會(huì)計(jì)規(guī)范方面發(fā)揮主導(dǎo)作用再次成為主流。為減少小企業(yè)報(bào)表編制成本，美國(guó)還于2002年底頒布了小企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，要求小企業(yè)根據(jù)會(huì)計(jì)原則編制的報(bào)表與納稅申報(bào)表的編制基礎(chǔ)一致，這也就意味著美國(guó)小企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)一致。三、社會(huì)環(huán)境決定我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不應(yīng)“過(guò)度分離”

為完善市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，提高對(duì)外開(kāi)放水平，提高我國(guó)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，適應(yīng)我國(guó)企業(yè)到美國(guó)等境外上市的需要，我國(guó)參照美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制訂了完善的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，2006年新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已基本與國(guó)際接軌。但我國(guó)的會(huì)計(jì)和稅收環(huán)境與美國(guó)有很大不同，我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式不宜采用美國(guó)那種財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)相互獨(dú)立的財(cái)稅分離模式。

我國(guó)所處的會(huì)計(jì)環(huán)境更接近于法德等大陸法系國(guó)家。政府在國(guó)家政治、經(jīng)濟(jì)生活中發(fā)揮重大作用。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度和稅收法律制度的制定，分別隸屬于不同職能部門(mén)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度的具體制定者為財(cái)政部會(huì)計(jì)司，通過(guò)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》等會(huì)計(jì)規(guī)范對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的理論和實(shí)務(wù)加以規(guī)范，而沒(méi)有美國(guó)那樣主要通過(guò)民間機(jī)構(gòu)制定會(huì)計(jì)規(guī)則；稅收法規(guī)的制定者主要為國(guó)家稅務(wù)總局，通過(guò)頒布《企業(yè)所得稅暫行條例》等加以規(guī)范；而《會(huì)計(jì)法》、《稅收征收管理法》等法律都需要經(jīng)過(guò)全國(guó)人大通過(guò)?？梢?jiàn)，我國(guó)財(cái)務(wù)與稅收之間存在著天然的聯(lián)系，它們之間的溝通與合作既有可能也非常重要。

我國(guó)目前的企業(yè)會(huì)計(jì)核算水平普遍不高，會(huì)計(jì)人員素質(zhì)參差不齊；我國(guó)尚未形成完整和系統(tǒng)的稅收體系，稅收監(jiān)管體系不完善，稅務(wù)部門(mén)稅源監(jiān)控和稅收管理手段有限，在這樣的情況下，稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度的“過(guò)度分離”，給所得稅的征管帶來(lái)很大的困難，納稅人也很難準(zhǔn)確把握?！斑^(guò)度分離”只會(huì)帶來(lái)征管的過(guò)分復(fù)雜，從而加大稅收成本；增大企業(yè)的人工成本、簿記成本和協(xié)調(diào)成本等成本。而控制會(huì)計(jì)收益與應(yīng)納稅所得之間的差異符合廣大財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的傳統(tǒng)習(xí)慣，也簡(jiǎn)化了應(yīng)納稅所得的計(jì)算，有利于稅收征管。

稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度的“過(guò)度分離”，還將使我國(guó)面臨稅收主權(quán)的嚴(yán)峻挑戰(zhàn)，尤其是反避稅領(lǐng)域。在我國(guó)，僅在華外企的避稅行為一項(xiàng)，就導(dǎo)致每年300多億元人民幣的稅收損失，這約相當(dāng)于2005年中央財(cái)政收入（17260億元）1.74％，若加上國(guó)內(nèi)企業(yè)的避稅行為，數(shù)字將會(huì)更加驚人。實(shí)行反避稅策略，關(guān)鍵是通過(guò)會(huì)計(jì)制度與稅收法規(guī)的協(xié)作來(lái)實(shí)現(xiàn)，即根據(jù)會(huì)計(jì)研究得到的稅務(wù)籌劃經(jīng)驗(yàn)分析稅收法規(guī)的缺漏，進(jìn)而修訂會(huì)計(jì)制度與稅務(wù)制度，加強(qiáng)兩者的協(xié)調(diào)統(tǒng)一，依靠會(huì)計(jì)制度向稅收部門(mén)提供反避稅信息，從而支持和加強(qiáng)稅收法規(guī)的效力，如此周而復(fù)始形成一個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)間的協(xié)調(diào)統(tǒng)一的循環(huán)。在我國(guó)仍未形成系統(tǒng)有效的稅收體系及反避稅規(guī)程的情況下，稅法與會(huì)計(jì)制度的“過(guò)度分離”，將削弱稅法對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的保護(hù)和監(jiān)管，增加企業(yè)規(guī)避稅收監(jiān)管的可能性，加大國(guó)家反避稅工作的難度。

四、我國(guó)應(yīng)選擇稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展的混合模式

由于以上原因，筆者認(rèn)為，我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)模式不宜采用英美那種財(cái)稅分離的模式，也不宜采用法德那種典型的財(cái)稅合一的模式，而應(yīng)當(dāng)選擇稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展的混合模式，即應(yīng)當(dāng)是在認(rèn)可稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)存在一定差異的基礎(chǔ)上互相吸收彼此的合理內(nèi)核，互相借鑒，更好地發(fā)展和完善自己，形成一種良性互動(dòng)關(guān)系，而不應(yīng)無(wú)限夸大兩者間的差異。這種混合模式與日本的混合模式也不同，不應(yīng)僅僅是單方面的依據(jù)稅收法則對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行協(xié)調(diào)，而應(yīng)強(qiáng)調(diào)稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的相互協(xié)調(diào)發(fā)展。

結(jié)合目前的情況來(lái)說(shuō)，由于這幾年我國(guó)會(huì)計(jì)改革的步伐較快，2006年新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已基本與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，而會(huì)計(jì)國(guó)際化是一種不可逆轉(zhuǎn)的趨勢(shì)，也是我國(guó)發(fā)展的需要。因此，目前稅制的改革和完善應(yīng)借鑒國(guó)際慣例，從保護(hù)我國(guó)企業(yè)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的需要出發(fā)，從更高層次地體現(xiàn)國(guó)家利益與企業(yè)利益，社會(huì)成員的長(zhǎng)遠(yuǎn)利益與眼前利益科學(xué)結(jié)合的需要出發(fā)，稅法要主動(dòng)向會(huì)計(jì)準(zhǔn)則靠攏，有限度的允許企業(yè)進(jìn)行職業(yè)判斷和會(huì)計(jì)政策選擇，逐步采納會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一些精神，允許企業(yè)采用快速折舊法，許可各種減值準(zhǔn)備（長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備、委托貸款減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備、無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等），以減少業(yè)務(wù)差異、降低納稅人的核算成本。還要改變純粹為納稅需要而明顯違背會(huì)計(jì)核算的一般原則的一些會(huì)計(jì)處理方法，如財(cái)政部關(guān)于增值稅會(huì)計(jì)處理的規(guī)定和補(bǔ)充規(guī)定等。另外，對(duì)于我國(guó)會(huì)計(jì)處理還不規(guī)范、甚至存在規(guī)制空白點(diǎn)的業(yè)務(wù)類(lèi)型，首先要規(guī)范和完善會(huì)計(jì)制度的建設(shè)，并同時(shí)考慮與稅收的協(xié)作問(wèn)題。