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摘要：20世紀(jì)上半期中國現(xiàn)代化進(jìn)程中，浙商推動(dòng)了企業(yè)會(huì)計(jì)核算特別是上海銀錢業(yè)的會(huì)計(jì)技術(shù)變革。而通過更細(xì)致地分析不同行業(yè)的浙商可看到，其改進(jìn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的主張各不相同。會(huì)計(jì)理論界的浙商先是主張完全采用西式會(huì)計(jì)核算方法，之后轉(zhuǎn)變?yōu)橹鲝埐捎酶牧贾惺綍?huì)計(jì)方法；金融實(shí)務(wù)界的浙商則先是主張采用改良的中式會(huì)計(jì)方法，之后轉(zhuǎn)變?yōu)槭褂梦魇綍?huì)計(jì)核算方法。正是浙商的“草根”特性及創(chuàng)新精神使其能夠因時(shí)因勢地調(diào)整會(huì)計(jì)核算技術(shù)，以適應(yīng)社會(huì)環(huán)境變遷及企業(yè)的經(jīng)營管理需求。

關(guān)鍵詞：浙商；企業(yè)會(huì)計(jì)現(xiàn)代化；西式會(huì)計(jì)；中式會(huì)計(jì)；錢莊與銀行

一、引言

“浙人性機(jī)警，有膽識(shí)，具敏活之手腕，特別之眼光，其經(jīng)營商業(yè)也，不墨守成規(guī)，而能臨機(jī)應(yīng)變，故能……獨(dú)樹一幟”，而近代叱咤上海灘執(zhí)金融業(yè)牛耳者非寧紹錢莊莫屬，因而吸引了大量的學(xué)者對其展開研究。1.上海的浙商錢莊研究。祝太文（2011）認(rèn)為浙商錢莊始終在上海錢莊業(yè)中占據(jù)主導(dǎo)地位，并從浙商所處的地理位置、文化、人口等諸多方面分析浙商錢莊占據(jù)主導(dǎo)地位的原因。而陶水木（2001）通過對一系列的史料進(jìn)行研究得出了紹興幫錢莊不僅是上海錢莊業(yè)的開創(chuàng)者，且在近代上海錢莊業(yè)的發(fā)展中始終具有舉足輕重的地位和影響的結(jié)論。孫善根（2010）更是細(xì)化到研究近代上海錢業(yè)巨子秦潤卿如何推進(jìn)上海錢莊業(yè)的現(xiàn)代化。與孫善根不同，章金萍（2010）將研究視野推廣到研究近代浙商銀行家群體對推進(jìn)中國銀行業(yè)產(chǎn)生和發(fā)展所做出的卓越貢獻(xiàn)。李一翔（2003）注意到了浙商在近代中國金融業(yè)現(xiàn)代化進(jìn)程中所起到的積極作用。其他研究者如張守廣（2009）、劉梅英（2011）等分別對錢莊的過賬制度以及內(nèi)部控制制度給予了關(guān)注。2.近代錢莊會(huì)計(jì)變遷研究。郭道揚(yáng)（1988）率先對近代上海錢莊會(huì)計(jì)方法的變遷進(jìn)行了比較全面的研究，不僅分析了錢莊會(huì)計(jì)變遷的原因，而且以福源、順康、?？等义X莊為例進(jìn)行了詳細(xì)的史料分析。周楊（2009）分析了近代錢莊及銀行會(huì)計(jì)各自的特點(diǎn)，但作者割裂地看待錢莊和銀行之間的關(guān)系，沒有注意到部分銀行從錢莊脫胎而來這一事實(shí)。康均（2006、2008）從史料研究的角度分析了錢莊會(huì)計(jì)的特點(diǎn)，并指出明清時(shí)的錢莊會(huì)計(jì)具有很大的歷史進(jìn)步性?？傮w而言，后期研究者并未發(fā)掘新史料，因此郭道揚(yáng)先生的研究結(jié)論仍是目前這一領(lǐng)域最為全面和權(quán)威的成果。當(dāng)前關(guān)于浙商錢莊的研究成果，主要側(cè)重于錢莊的組織及其運(yùn)作方面，且多著力分析浙商在近代金融變遷中起到的作用。這些研究偶有涉及浙商會(huì)計(jì)的，但基本都是介紹錢莊會(huì)計(jì)采用的賬簿及其記賬的流程與方法，并未關(guān)注浙商在錢莊及銀行業(yè)會(huì)計(jì)方法革新中所起到的作用。同時(shí)，關(guān)于近代中國會(huì)計(jì)界改良和改革簿記之爭，研究者們多從經(jīng)濟(jì)思想史及經(jīng)濟(jì)史角度進(jìn)行史料分析，并未關(guān)注當(dāng)時(shí)參與論爭者的籍貫與其所持觀點(diǎn)的關(guān)聯(lián)。本文認(rèn)為區(qū)分他們的籍貫有助于了解浙商會(huì)計(jì)思想的特點(diǎn)，而且有助于探究在現(xiàn)代化背景下，理論界和實(shí)務(wù)界的浙商如何共同努力推動(dòng)中國近代金融業(yè)轉(zhuǎn)型及其會(huì)計(jì)現(xiàn)代化。另外，現(xiàn)有文獻(xiàn)把近代浙江籍參與錢莊、銀行業(yè)以及經(jīng)營實(shí)業(yè)的人統(tǒng)稱為浙商，本文認(rèn)為這一概念比較模糊。呂新福（2009）從哲學(xué)層面高度概括了現(xiàn)代浙商的定義，本文認(rèn)為呂新福的定義太過抽象，仍不能清晰地對“浙商”給出解釋。陶水木（2009）研究了浙商與近代工業(yè)化這一問題，他認(rèn)為浙商“既包括在本省及境內(nèi)其他省（區(qū)）域直接從事商業(yè)經(jīng)營的商人”?，F(xiàn)有文獻(xiàn)無一例外地將近代從事金融業(yè)的浙江商人納入浙商范疇，但會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊會(huì)計(jì)師仍未被納入浙商范疇。近代中國的會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供會(huì)計(jì)審計(jì)服務(wù)、自負(fù)盈虧，因此應(yīng)屬于商業(yè)服務(wù)領(lǐng)域，而在事務(wù)所中執(zhí)業(yè)的會(huì)計(jì)師應(yīng)屬于商人的范疇，但與普通商人不同的是，注冊會(huì)計(jì)師還具有較高的職業(yè)道德水平。因此本文將浙江籍貫的近代注冊會(huì)計(jì)師也一并納入研究中。由此本文對浙商的定義是浙江籍商人的集合，其經(jīng)營領(lǐng)域既包括傳統(tǒng)實(shí)業(yè)，也包括金融、會(huì)計(jì)、審計(jì)服務(wù)業(yè)。

二、浙商與近代中國會(huì)計(jì)理論現(xiàn)代化

20世紀(jì)二三十年代的會(huì)計(jì)改良和改革之爭是中國會(huì)計(jì)學(xué)界最早有關(guān)會(huì)計(jì)理論的一場論爭，得到了會(huì)計(jì)史研究者如郭道揚(yáng)（1988）、陳涌泠（1995）、劉長青（2005）、喻梅（2009）等的關(guān)注，但這些研究者都僅關(guān)注兩個(gè)學(xué)派會(huì)計(jì)思想的對比研究，未從參與論爭者的籍貫這一角度切入，分析會(huì)計(jì)思想的演進(jìn)是否受到地緣文化的影響。

1.浙商主張改良企業(yè)會(huì)計(jì)核算技術(shù)。改革派的代表人物主要有潘序倫、顧準(zhǔn)以及錢乃澄，而改良派的代表人物主要有徐永祚及陸善熾，他們的職業(yè)都是注冊會(huì)計(jì)師，其中改革派來自潘序倫會(huì)計(jì)師事務(wù)所（后更名為立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所），改良派來自徐永祚會(huì)計(jì)師事務(wù)所（后更名為正明會(huì)計(jì)師事務(wù)所）。通過考證各參與者的籍貫，發(fā)現(xiàn)潘序倫和錢乃澄祖籍江蘇宜興，顧準(zhǔn)祖籍江蘇蘇州，而徐永祚和陸善熾祖籍均為浙江海寧，改革派來自江蘇而改良派來自浙江。筆者認(rèn)為這不是一個(gè)巧合，正如文化決定論認(rèn)為的那樣：會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)方法的選擇、會(huì)計(jì)模式的形成以及會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展方向等在很大程度上是由會(huì)計(jì)所處的文化環(huán)境決定的。作為文化載體的人在面對中國會(huì)計(jì)現(xiàn)代化的問題時(shí)，因地緣文化差異而各自持有不同的見解。浙江獨(dú)特的地緣文化如“經(jīng)世致用”的功利主義思想及“草根文化”的特性，深深地影響著浙商。因此，與激進(jìn)的江蘇派主張不同，浙江派承認(rèn)西方復(fù)式記賬方法的科學(xué)性，但他們注意到當(dāng)時(shí)中國90%以上的企業(yè)和商鋪使用中式單式記賬方法，且通過賬房先生師徒之間的口傳心授進(jìn)行傳承，沒有統(tǒng)一的記賬程序和技術(shù)，因此“西式簿記不能為一般人所認(rèn)識(shí)。完全仿行，究有不便”。從1905年蔡錫勇的《連環(huán)帳譜》第一次將西式會(huì)計(jì)方法介紹給中國人，到20世紀(jì)30年起改良與改革會(huì)計(jì)思想論爭的近30年間，西式會(huì)計(jì)在華商企業(yè)中接受度不高且并不廣為人知，仍處于艱難的推進(jìn)階段。于是浙江派接地氣地提出了會(huì)計(jì)改良思想，試圖借助西方會(huì)計(jì)的優(yōu)點(diǎn)改進(jìn)中式單式會(huì)計(jì)的不足。因此，浙江派的會(huì)計(jì)改良是對西方會(huì)計(jì)理論的“再發(fā)明”，提出了溫和的改良觀點(diǎn)，以減少會(huì)計(jì)技術(shù)改進(jìn)過程中遇到的巨大阻力。而這種“再發(fā)明”一方面能夠?qū)⑽鞣降臅?huì)計(jì)理論與華商企業(yè)的現(xiàn)有記賬問題相統(tǒng)一，較為有效地解決華商在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中面臨的問題；另一方面能夠漸進(jìn)地推進(jìn)中式單式會(huì)計(jì)的現(xiàn)代化，溝通中西會(huì)計(jì)，加快先進(jìn)會(huì)計(jì)技術(shù)在中國的傳播速度。這是經(jīng)世致用的功利主義思想在浙商改革會(huì)計(jì)核算技術(shù)實(shí)踐中的體現(xiàn)，浙商不一味地強(qiáng)調(diào)西方復(fù)式會(huì)計(jì)的科學(xué)性，而是立足于廣大華商仍使用記賬程序混亂、無法精確計(jì)算損益的中式單式會(huì)計(jì)方法且積習(xí)難改的實(shí)際情況，提出了徐圖發(fā)展的改良策略。

2.浙商改良企業(yè)會(huì)計(jì)核算的方法。以徐永祚為代表的浙商提出從三個(gè)方面進(jìn)行改進(jìn)：①采用賬簿分割法變化中式賬簿組織；②采用統(tǒng)轄記賬法改良中式會(huì)計(jì)記賬方法；③定期編制四柱結(jié)算表取代西方會(huì)計(jì)的平衡結(jié)算法。以上觀點(diǎn)都是建立在肯定中式會(huì)計(jì)有可取之處的基礎(chǔ)上的，因此浙江派的思路是參照西方會(huì)計(jì)理論，對中式會(huì)計(jì)加以部分的改進(jìn)，而不是如江蘇派所主張的改弦易轍，完全棄中式會(huì)計(jì)不用的“拿來主義”。浙江派的代表人物徐永祚曾提到1924~1926年間他在與工商企業(yè)廣泛接觸和對使用中式簿記的企業(yè)進(jìn)行調(diào)查研究后轉(zhuǎn)變了思想，由之前主張完全用西式會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)橛梦魇綍?huì)計(jì)改良中式會(huì)計(jì)。浙商草根文化的特性使他們能夠切實(shí)體會(huì)到中小商號(hào)在現(xiàn)代化進(jìn)程中希望改進(jìn)現(xiàn)有落后的中式單式會(huì)計(jì)，卻又苦于無從駕馭先進(jìn)的復(fù)式借貸會(huì)計(jì)方法，因此會(huì)計(jì)改良思想正切合了中小商號(hào)的熱切期望，之后他們以改良的方法為企業(yè)設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)制度，并在南洋兄弟煙草公司、五洲藥房、中華書局等華商企業(yè)中取得成功。20世紀(jì)二三十年代，浙商的會(huì)計(jì)改良思想及實(shí)踐推進(jìn)了原本使用單式會(huì)計(jì)方法的中小企業(yè)的會(huì)計(jì)核算水平，那么這一時(shí)期錢莊與銀行這類原本使用中式復(fù)式會(huì)計(jì)記賬、核算水平較高的行業(yè)，其會(huì)計(jì)核算經(jīng)歷了怎樣的變遷？浙商在其中起到了什么作用呢？

三、浙商與近代中國銀錢業(yè)會(huì)計(jì)核算現(xiàn)代化

要了解浙商在近代中國銀錢業(yè)的會(huì)計(jì)核算現(xiàn)代化中所起的作用，首先要分析近代上海銀錢業(yè)從業(yè)人員中浙商所占的比重。

1.浙商在上海錢莊的從業(yè)情況。錢莊是中國傳統(tǒng)的金融行業(yè)，清末民初錢莊仍在鼎盛時(shí)期，浙商在上海錢莊業(yè)中占據(jù)絕對優(yōu)勢。對此可以分別從錢莊股東和錢莊經(jīng)理兩方面進(jìn)行分析。從錢莊股東的籍貫來看，當(dāng)時(shí)上海有9個(gè)較大的錢莊家族集團(tuán)，分別是寧波秦家，鎮(zhèn)海方家、李家和葉家，慈溪董家，湖州許家，蘇州程家，洞庭山嚴(yán)家和萬家。在這9個(gè)家族集團(tuán)中浙商股東有6家，占66.67%。如果說浙商股東在錢莊家族集團(tuán)中僅占微弱優(yōu)勢，那么從錢莊經(jīng)理的籍貫來看，浙商的優(yōu)勢就更加明顯了。近代中國錢莊幫派的劃分并不是以股東的地籍而是以經(jīng)理的籍貫為標(biāo)志的。詳細(xì)數(shù)據(jù)見表1，從中可以看出在20世紀(jì)二三十年代期間浙商錢莊始終在上海各錢莊總數(shù)中占據(jù)72%以上的比重，一直具有絕對優(yōu)勢。浙江籍錢莊經(jīng)理不僅在錢莊任職，也直接投資于銀行、保險(xiǎn)等新式金融業(yè)。而提到上海的錢莊，不得不提到秦潤卿。秦潤卿祖籍寧波慈溪縣，自1917年起擔(dān)任上海錢業(yè)公會(huì)副會(huì)長，1920年被選為上海錢業(yè)公會(huì)會(huì)長后連任7屆，擔(dān)任錢業(yè)公會(huì)會(huì)長一職達(dá)15年之久。因此有學(xué)者評價(jià)“在20世紀(jì)二三十年代的上海金融界，秦潤卿幾乎等同于錢業(yè)公會(huì)”。

2.浙商秦潤卿與近代上海錢莊業(yè)會(huì)計(jì)核算現(xiàn)代化。在上海眾多的錢莊中，?？?、福源及順康三大錢莊的經(jīng)營能力名列前茅，秦潤卿是福源錢莊的總經(jīng)理，同時(shí)擔(dān)任福康和順康的監(jiān)理。秦潤卿具有浙商的機(jī)警、膽識(shí)及獨(dú)特的眼光，他率先意識(shí)到改善錢莊經(jīng)營管理方法和改革會(huì)計(jì)核算方法的必要性。早在1926年會(huì)計(jì)學(xué)界還沒有對會(huì)計(jì)改良和改革問題展開討論時(shí)秦潤卿就撰文指出：“今吾錢業(yè)商業(yè)發(fā)達(dá)之結(jié)果，收付既增，賬務(wù)之繁，較之三十年前，不啻增加十倍，勢不能拘守陳法，絕不變通，莫若參酌新舊，融合比較，擷其所長，舍棄所短，定為折衷之辦法”。因此他對錢莊會(huì)計(jì)技術(shù)提出了六點(diǎn)改良建議，目的是在保持現(xiàn)有記賬體系不變的情況下，結(jié)合西方會(huì)計(jì)原理對錢莊賬簿進(jìn)行局部調(diào)整，是一種會(huì)計(jì)改良思想。而到了1936年秦潤卿領(lǐng)導(dǎo)的福源錢莊率先完成了會(huì)計(jì)現(xiàn)代化轉(zhuǎn)型，由之前的改良的中式會(huì)計(jì)方法演進(jìn)到完全使用西方會(huì)計(jì)核算體系，當(dāng)年年終決算時(shí)便停止編制中式紅賬，而代之以西式三大會(huì)計(jì)報(bào)表。接著順康與?？靛X莊也分別于1939年和1940年完成了全部會(huì)計(jì)革新。不僅如此，秦潤卿作為錢莊業(yè)的領(lǐng)袖，還力圖推進(jìn)整個(gè)錢莊業(yè)會(huì)計(jì)的革新。在其擔(dān)任錢業(yè)公會(huì)會(huì)長期間，公會(huì)不僅聘請了會(huì)計(jì)專家石祥和為錢莊業(yè)擬定了會(huì)計(jì)科目及賬簿名稱，并要求各在會(huì)錢莊于1937年元月起改用西式會(huì)計(jì)方法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算?？梢姡貪櫱鋵τ阱X莊業(yè)的會(huì)計(jì)革新觀念經(jīng)歷了最初力圖用西方會(huì)計(jì)原理改良中式會(huì)計(jì)技術(shù)，最后轉(zhuǎn)變?yōu)橹鲝埻耆捎梦魇綍?huì)計(jì)方法進(jìn)行核算的過程。在大力推進(jìn)錢莊業(yè)會(huì)計(jì)革新的同時(shí)，秦潤卿還推動(dòng)了錢莊業(yè)會(huì)計(jì)信息公開。早在1921年，秦潤卿在《錢業(yè)月報(bào)》發(fā)刊詞中就倡導(dǎo)各錢莊“破除成見，每至年終，將資產(chǎn)負(fù)債表、營業(yè)損益表從實(shí)報(bào)告公會(huì)，登諸月報(bào)，以表示過去事實(shí)，決定未來方針”。

因此，1936年福源錢莊完成會(huì)計(jì)核算體系改革后，秦潤卿委托注冊會(huì)計(jì)師對福源的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)并且在《錢業(yè)月報(bào)》中予以公布，彰顯了福源錢莊良好的社會(huì)信用。不僅破除了傳統(tǒng)商人認(rèn)為“看賬如抄家”的錯(cuò)誤觀念，也促進(jìn)了中國近代注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)的發(fā)展。正是這種銳意進(jìn)取的浙商精神，使錢莊業(yè)較早地制定出了行業(yè)統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度，采用了更加科學(xué)的西方復(fù)式記賬體系，編制了統(tǒng)一的錢莊會(huì)計(jì)科目，而且規(guī)范了錢莊業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表的格式及種類，實(shí)現(xiàn)了錢莊業(yè)會(huì)計(jì)核算的現(xiàn)代化。革新會(huì)計(jì)技術(shù)、聘用注冊會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)，秦潤卿在三大錢莊施行的會(huì)計(jì)現(xiàn)代化，突破了中國傳統(tǒng)商人不重視會(huì)計(jì)核算以及視注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)為不祥之物的錯(cuò)誤認(rèn)識(shí)，無疑十分符合熊彼特對于企業(yè)家的描述，即企業(yè)家是打破現(xiàn)有秩序和市場均衡的創(chuàng)新者。如果說上文提及的浙商徐永祚對西方復(fù)式會(huì)計(jì)的中國化屬于理論界的創(chuàng)新，那么秦潤卿在錢莊業(yè)率先改變會(huì)計(jì)核算方法及聘用注冊會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)則是實(shí)務(wù)界的創(chuàng)新。這一創(chuàng)新加速了西方會(huì)計(jì)技術(shù)在錢莊業(yè)的擴(kuò)散速度，因?yàn)榍貪櫱渚哂袑拸V的社會(huì)關(guān)系網(wǎng)，同時(shí)他也是各種信息的集聚點(diǎn)。他的社會(huì)關(guān)系網(wǎng)絡(luò)除親緣關(guān)系外，主要是因業(yè)緣和地緣建立的，由此以秦潤卿為社會(huì)網(wǎng)絡(luò)中心點(diǎn)，其他錢莊中的浙商與其建立起了聯(lián)系，同時(shí)也各自建立起了聯(lián)系，形成了穩(wěn)定的人際關(guān)系渠道，而人際關(guān)系渠道既提供了會(huì)計(jì)信息的雙向交流，也促成了個(gè)體形成或改變強(qiáng)硬觀念。錢莊業(yè)人際關(guān)系渠道的形成首先得益于錢莊業(yè)較早地建立起了行業(yè)公會(huì)，為浙商交流會(huì)計(jì)技術(shù)等信息提供了空間。其次，錢業(yè)公會(huì)出版的《錢業(yè)月報(bào)》為各錢莊之間、錢莊與其他行業(yè)之間、錢莊與其投資者之間交流信息提供了穩(wěn)定的平臺(tái)。再次，秦潤卿任職的三大錢莊的表率作用，促成了錢莊間科學(xué)會(huì)計(jì)核算方法的傳播，使那些持觀望態(tài)度的錢莊迅速認(rèn)識(shí)到現(xiàn)代化會(huì)計(jì)技術(shù)的好處，并將這一觀點(diǎn)固化為“強(qiáng)硬觀念”，支撐其革新各自錢莊的會(huì)計(jì)核算技術(shù)?？傊?，在錢莊業(yè)會(huì)計(jì)革新中以秦潤卿為代表的浙商們有效地利用了其社會(huì)網(wǎng)絡(luò)資源，促進(jìn)了西方會(huì)計(jì)技術(shù)在錢莊業(yè)的快速傳播。而作為現(xiàn)代金融業(yè)的主體——銀行，其會(huì)計(jì)技術(shù)的演進(jìn)路徑是否與錢莊業(yè)相同？浙商起到了怎樣的作用呢？

3.浙商與近代上海銀行業(yè)會(huì)計(jì)核算現(xiàn)代化。近代中國銀行業(yè)中最著名的是“南三行”與“北四行”，即浙江興業(yè)銀行、浙江實(shí)業(yè)銀行、上海商業(yè)儲(chǔ)蓄銀行及鹽業(yè)銀行、金城銀行、大陸銀行、中南銀行。在南三行中，由浙商創(chuàng)辦的有浙江興業(yè)銀行與浙江實(shí)業(yè)銀行。除此以外，還有浙商虞洽卿等人創(chuàng)辦的四明商業(yè)銀行。另外一些銀行則由錢莊改制而來或是聘請錢莊經(jīng)理參與銀行的經(jīng)營管理。表2即是近代上海錢莊與銀行的人事互通統(tǒng)計(jì)。從表2的不完全統(tǒng)計(jì)中可以看出，前后至少有24位浙商同時(shí)在錢莊業(yè)和銀行業(yè)供職。他們是舊式金融機(jī)構(gòu)錢莊的合伙人、經(jīng)理，同時(shí)也是新式金融機(jī)構(gòu)的經(jīng)理、董事或監(jiān)察人。而其中的絕大多數(shù)是錢莊學(xué)徒出身，熟悉錢莊會(huì)計(jì)核算體系。19世紀(jì)末、20世紀(jì)初銀行業(yè)在中國初興時(shí)，銀錢兩業(yè)存在廣泛的人事互通，錢莊不僅為銀行業(yè)提供了數(shù)量可觀的開辦資本，也輸送了大量的金融及會(huì)計(jì)人才。表2的統(tǒng)計(jì)中共有6位浙商，如：秦潤卿、李濟(jì)生、孫衡甫、劉鴻生、李詠裳、俞佐廷同為錢莊和銀行的投資者。由此，浙商在錢莊業(yè)形成的穩(wěn)定的人際關(guān)系渠道被順利地?cái)U(kuò)展到了銀行業(yè)。中國最早的商業(yè)銀行——中國通商銀行成立于1897年，浙商陳笙郊、謝綸輝父子及傅筱庵曾先后任其華經(jīng)理一職，其內(nèi)部組織及業(yè)務(wù)規(guī)范均效仿匯豐銀行建立，但其會(huì)計(jì)制度仍“沿用舊式日流、總清、分清諸冊，并以四柱清冊作為資產(chǎn)負(fù)債及損失利益之全部記載”，可見新式金融機(jī)構(gòu)在成立初期仍采用錢莊業(yè)的會(huì)計(jì)核算方法。但隨著業(yè)務(wù)的不斷發(fā)展，錢業(yè)會(huì)計(jì)核算體系逐漸不能適應(yīng)銀行業(yè)務(wù)日益增長的現(xiàn)實(shí)，因此1929年中國通商銀行便改用了西方借貸會(huì)計(jì)方法，當(dāng)年就按照西方會(huì)計(jì)方法編制各類會(huì)計(jì)報(bào)告。通商銀行的會(huì)計(jì)改革開展得迅速且十分順利，其會(huì)計(jì)改革耗費(fèi)的時(shí)間也較其他行業(yè)少很多。而中國銀行、交通銀行等的會(huì)計(jì)核算改革也經(jīng)歷了與通商銀行相同的路徑，即開業(yè)初期采用錢莊會(huì)計(jì)核算技術(shù)，到20世紀(jì)20年代左右，采用了西式會(huì)計(jì)核算方法而放棄了錢莊會(huì)計(jì)記賬體系。本文認(rèn)為在20世紀(jì)20年代前，由于西方會(huì)計(jì)理論沒有在中國廣泛傳播，因此近代中國銀行業(yè)會(huì)計(jì)技術(shù)的選擇域中只有中式單式會(huì)計(jì)和中式復(fù)式會(huì)計(jì)技術(shù)。后者的記賬原理和記賬體系都較為先進(jìn)，因此銀行初興時(shí)仍使用錢莊業(yè)的復(fù)式會(huì)計(jì)技術(shù)。

會(huì)計(jì)學(xué)者如潘序倫、徐永祚等的大力宣傳以及金融實(shí)務(wù)界人士如秦潤卿、謝霖等人的推廣，促進(jìn)了西式會(huì)計(jì)理論在近代中國的傳播與擴(kuò)散，采用西方會(huì)計(jì)技術(shù)的性價(jià)比顯著提高，因此在國民政府執(zhí)政期間，銀行業(yè)逐漸淘汰了中式復(fù)式核算體系，轉(zhuǎn)而完全采用西方復(fù)式核算方法。據(jù)郭道揚(yáng)（1988）統(tǒng)計(jì)，“一百多家民族資本主義銀行幾乎全部采用了（西方）復(fù)式簿記”。另外一些較晚設(shè)立的銀行，一開始營業(yè)就采用了西式會(huì)計(jì)方法。因此，從會(huì)計(jì)技術(shù)的傳播角度分析，在銀行業(yè)初興時(shí)，錢莊業(yè)聚集著當(dāng)時(shí)中國先進(jìn)的會(huì)計(jì)核算方法及會(huì)計(jì)人才，浙商的作用是推進(jìn)“銀行的錢莊化”，會(huì)計(jì)人才及會(huì)計(jì)核算方法從錢莊業(yè)流向銀行業(yè)。一般而言，會(huì)計(jì)核算方法及會(huì)計(jì)人才在不同行業(yè)間流動(dòng)是存在一定的壁壘及信息不對稱的。但是近代銀錢兩業(yè)存在著廣泛的人事互通，打破了錢莊業(yè)與銀行業(yè)之間的行業(yè)壁壘，消除了先進(jìn)會(huì)計(jì)核算方法在錢莊業(yè)與銀行業(yè)之間的信息不對稱，因而能夠?qū)崿F(xiàn)會(huì)計(jì)技術(shù)迅速在兩個(gè)行業(yè)之間擴(kuò)散，形成了銀錢兩業(yè)都使用錢莊會(huì)計(jì)核算技術(shù)的均衡結(jié)果，提高了銀行業(yè)建立初期的會(huì)計(jì)核算水平。但這一均衡因隨后銀行業(yè)的快速發(fā)展而被打破，此時(shí)錢莊的會(huì)計(jì)核算體系已顯現(xiàn)出對快速發(fā)展的銀行業(yè)的種種掣肘。自20世紀(jì)20年代開始，西方會(huì)計(jì)逐漸通過各種渠道被引進(jìn)并最終為部分精英群體掌握，因此銀行業(yè)轉(zhuǎn)而從國內(nèi)大學(xué)商科、銀行學(xué)校及高等中學(xué)的畢業(yè)生中選用職員。于是銀行業(yè)此時(shí)聚集了當(dāng)時(shí)中國最先進(jìn)的會(huì)計(jì)核算方法及會(huì)計(jì)人才。在中國金融業(yè)現(xiàn)代化進(jìn)程中，身處錢莊的浙商深刻地感受到錢莊業(yè)要繼續(xù)生存下去必須與時(shí)俱進(jìn)地實(shí)現(xiàn)“錢莊的銀行化”，此時(shí)錢莊業(yè)強(qiáng)烈地需要現(xiàn)代會(huì)計(jì)核算方法來提高管理水平、增強(qiáng)競爭能力。仍是浙商在錢莊業(yè)與銀行業(yè)同時(shí)任職這一原因，打破了兩業(yè)之間會(huì)計(jì)核算技術(shù)的不對稱，因而銀行業(yè)先進(jìn)的會(huì)計(jì)核算方法能夠較為順暢地傳遞到錢莊業(yè)，再次實(shí)現(xiàn)了先進(jìn)會(huì)計(jì)核算技術(shù)在銀行業(yè)與錢莊業(yè)之間的均衡，只是此時(shí)的均衡結(jié)果是穩(wěn)定在西方會(huì)計(jì)核算技術(shù)上。由此近代中國銀錢業(yè)會(huì)計(jì)技術(shù)的傳播路徑由此前從錢莊業(yè)流向銀行業(yè)，演化為從銀行業(yè)回流到錢莊業(yè)。

四、結(jié)論

在現(xiàn)代化進(jìn)程中會(huì)計(jì)理論界的浙商從主張西式會(huì)計(jì)改革轉(zhuǎn)變?yōu)閷?shí)踐改良中式會(huì)計(jì)方案，而金融實(shí)務(wù)界的浙商則經(jīng)歷了從改良中式會(huì)計(jì)到完全采用西式會(huì)計(jì)的變化。浙商提出的會(huì)計(jì)觀點(diǎn)以及他們在實(shí)務(wù)中使用的會(huì)計(jì)方法都是與浙商文化的特質(zhì)密切相關(guān)的。第一，浙商文化中的“草根”特性使浙商能夠?qū)彆r(shí)度勢地調(diào)整會(huì)計(jì)思想及會(huì)計(jì)核算技術(shù)。會(huì)計(jì)理論界的浙商感同身受地體會(huì)到中國廣大中小商號(hào)想要改進(jìn)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)核算方法但苦于無從了解先進(jìn)會(huì)計(jì)理論的難處，因此他們改變了之前用西式會(huì)計(jì)革新企業(yè)會(huì)計(jì)核算體系的想法，最終立足于中式單式簿記的改良。而金融實(shí)務(wù)界的浙商會(huì)計(jì)革新的起點(diǎn)是中式復(fù)式簿記，他們在提升自身實(shí)力的過程中以提高管理效率為契機(jī)，不斷改進(jìn)會(huì)計(jì)核算技術(shù)，近代金融行業(yè)的會(huì)計(jì)核算技術(shù)從改良中式復(fù)式會(huì)計(jì)逐漸演化為完全采用西方復(fù)式會(huì)計(jì)。第二，浙商文化中的創(chuàng)新精神，使得理論界及實(shí)務(wù)界的浙商都能勇于突破傳統(tǒng)，同時(shí)擯棄“拿來主義”。會(huì)計(jì)理論界的浙商是溫和的改良派，他們主張利用西方會(huì)計(jì)理論對中式會(huì)計(jì)加以改進(jìn)，是一種理論的創(chuàng)新。這種創(chuàng)新觀點(diǎn)是充分了解當(dāng)時(shí)中國的國情及社會(huì)環(huán)境后的產(chǎn)物，摒棄了片面強(qiáng)調(diào)西方會(huì)計(jì)的“科學(xué)性”而忽略中國當(dāng)時(shí)不具備推行西方會(huì)計(jì)技術(shù)的制度環(huán)境的做法，這種對西方會(huì)計(jì)方法的“中國化”改造，加快了西方會(huì)計(jì)理論在中國的傳播速度。而金融行業(yè)的浙商也并未圄于新舊金融組織之間與新舊會(huì)計(jì)方法之間的界限，而是審時(shí)度勢地選擇適合的會(huì)計(jì)核算技術(shù)。現(xiàn)代金融組織在成立時(shí)及其營運(yùn)期很長一段時(shí)期內(nèi)仍使用舊式會(huì)計(jì)方法，這既是浙商對當(dāng)時(shí)中國社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的妥協(xié)，也是他們在經(jīng)營現(xiàn)代金融組織時(shí)管理上的創(chuàng)新。這說明在現(xiàn)代化進(jìn)程中，現(xiàn)代與傳統(tǒng)的金融組織以及會(huì)計(jì)核算方法之間絕不是以勢不兩立的狀態(tài)存在的，浙商在其中起到了溝通兩者的作用，因此現(xiàn)代與傳統(tǒng)以一種共生共存的互補(bǔ)狀態(tài)存在。具體到浙商群體，他們身上既有傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)及社會(huì)的深刻烙印，同時(shí)也不斷吸收西方理論并將其內(nèi)化，最終發(fā)展成為浙商獨(dú)特的經(jīng)營管理理念及商業(yè)處世行為。

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作者：喻梅（博士） 單位：浙江科技學(xué)院經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院