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摘要:近幾年醫(yī)療體制改革進入深水區(qū)，DRG醫(yī)保付費制度、藥品、衛(wèi)生材料集中采購等改革措施相繼落地實施，對醫(yī)院的收支規(guī)模帶來了一定影響。財務分析作為醫(yī)院決策依據的重要來源，面臨許多困難和挑戰(zhàn)。文章從醫(yī)院運營風險和分析數據可比性兩個方面著手，從總體的戰(zhàn)略分析到精細化分析，從基本的財務分析方法到統(tǒng)計學分析的運用作為解決對策進行論述，為醫(yī)改背景下公立醫(yī)院財務分析實務工作提供參考。

關鍵詞:醫(yī)療衛(wèi)生服務體系改革;公立醫(yī)院;財務分析

近幾年，圍繞著深化醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的政策相繼出臺實施，深刻地影響著公立醫(yī)院的運營和發(fā)展。2021年國家衛(wèi)生健康委辦公廳的《關于做好2020年度政府財務報告編制工作的通知》中指出，在財務報告信息基礎上，結合相關業(yè)務數據，對單位全年收支、資產負債情況及變化原因等經濟運行情況開展全面分析，做好數據整理和挖掘等內容。財務分析作為醫(yī)院管理決策依據的重要來源，其分析的質量會很大程度上影響醫(yī)院的決策，并最終關系那個醫(yī)院未來的發(fā)展。尤其是各地區(qū)藥品、耗材集采工作的全面鋪開，醫(yī)保DRG付費等改革繼續(xù)深入時期，如何客觀合理地總結過去、評價現在、預測未來?如何為醫(yī)院的領導層提供客觀、有效的決策依據，則是目前很多醫(yī)院財務分析工作面臨的重要而又緊迫的問題。對此，文章將以不斷深入的醫(yī)改政策對醫(yī)院運營數據影響作為出發(fā)點，闡述財務分析工作的應對方法，以給醫(yī)院財務分析工作提供參考。

一、財務分析的內涵及意義

(一)財務分析的內涵

財務分析的定義，雖然不同學者給出的定義不同，但是概括起來是以財務報表為基礎，分析與評價企業(yè)的盈利能力、償債能力、營運能力以及發(fā)展能力，為管理層、投資者及其他利益相關者提供評價過去、控制現在和預測未來的準確、客觀的信息和依據。因此，財務分析是一門綜合性比較強的學科，通常需要分析人員綜合運用會計學、財務管理、財務分析、經濟學、統(tǒng)計學等多學科知識，從而多角度、全方位的為財務報告使用者提供決策有關的重要財報信息。

(二)醫(yī)院財務分析的意義

醫(yī)院的財務分析對醫(yī)院的發(fā)展有著極為重要的意義。國家在大力推進公立醫(yī)院體制改革的同時，促使醫(yī)院的經營向提高醫(yī)療質量、節(jié)約成本、管理精細的方向發(fā)展。這就使財務分析具有政策和決策需要的導向性。其涉及范圍涵蓋日常醫(yī)療管理的決策、醫(yī)療資源及人力資源的優(yōu)化配置、醫(yī)護技人員薪酬激勵等方面。此外，醫(yī)院的決策層主要出身醫(yī)療專業(yè)，對內容復雜的會計報表通常較難有形象客觀地理解，因此通過財務分析報告可以更加直觀地對醫(yī)院的財務信息進行總體而又客觀的把握，有助于醫(yī)院的決策層進行精準化決策。

二、新醫(yī)改對醫(yī)院財務分析的影響

(一)價格調整影響會計信息的可比性

通過調整藥品、衛(wèi)生材料價格，降低醫(yī)?；稹⑨t(yī)院及患者醫(yī)療負擔是改革的目標之一。價格是形成收入的主要因素，會對公立醫(yī)院的資金供給規(guī)模以及收入、成本結構產生巨大影響。在這種影響下分析的可比性就是財務分析面臨的首要問題。對可比性的影響既要注意分析期間的可比性又要關注分析內容的可比性。詳細的記錄并且區(qū)分政策實施的時間，可以根據分析內容的需要將整個會計期間進行劃分，對政策實施前后分別進行分析。通過有區(qū)別的分析，有利于明確政策實施前后醫(yī)院收入、成本支出情況，同時也有利于分析政策本身對醫(yī)院收支的影響等結論。

(二)加大預算執(zhí)行評價難度

預算是控制醫(yī)院支出規(guī)模、提高資源利用效率、實現資源優(yōu)化配置的重要依據，也是財務分析中對醫(yī)院收入、支出規(guī)模合理性評價的重要參考。價改政策是預算收入和成本執(zhí)行評價中需要關注的影響因素。對該部分預算標準的建立，需要依托大量的就診數據以及詳盡的科室分析為基礎，通過合理的分析和預測方法，實現對價和量的分開測算，以實現更精準的預測。此外部分地區(qū)實施的互聯網+醫(yī)療服務項目、區(qū)域醫(yī)療衛(wèi)生服務共同體的建設以及醫(yī)聯體、分級診療等項目，也對公立醫(yī)院的收入和成本產生一定的影響。因此對該部分醫(yī)療成本的投入與產出的評價要注意項目建設的連續(xù)性，可作為單獨的項目，并與日常收支業(yè)務區(qū)分開進行預算執(zhí)行的評價。既不影響日常收支業(yè)務評價的客觀性，同時突出醫(yī)院發(fā)展改革進程，有助于實現評價結果合理性的要求。

(三)財務風險成為分析重點

隨著醫(yī)改的不斷深入，公立醫(yī)院的管理層逐漸認識到由之前粗放的管理模式轉變?yōu)榫毣芾?、提高資源的優(yōu)化配置是公立醫(yī)院可持續(xù)發(fā)展的必經之路。然而改革并非一蹴而就，并且醫(yī)院內部改革往往滯后于政策的實施。因此在醫(yī)院轉型期，關注現金流入和流出的規(guī)模變動，對防范醫(yī)院財務風險至關重要。在現行的醫(yī)保支付體系下，醫(yī)院的現金流入具有比較典型的“時點性”特點，即規(guī)模較大，時間較為集中。日常非醫(yī)保支付的現金流入則比較穩(wěn)定。相對應的成本支出方面，大多數醫(yī)院的人員經費、到期債務以及運營支出也具有一定“時點性”特點。因此通過財報的分析，識別公立醫(yī)院的長期、短期償債風險，從醫(yī)院整體層面和具體層面加速資金周轉，合理安排資金的流出，避免資金不合理占用，統(tǒng)籌安排醫(yī)院的現金流出，以避免醫(yī)院陷入違約風險，則是轉型期醫(yī)院運營需要關注的重點。

(四)決策有用性成為分析評價的重點

公立醫(yī)院財務分析服務的對象主要是醫(yī)院的管理決策層。分析的內容要兼顧合理評價管理層受托責任的履行情況，更要注重分析結果對醫(yī)院未來發(fā)展決策所提供的數據支持的作用。醫(yī)療體系的改革涉及醫(yī)保支付體系、藥品及衛(wèi)生材料保障體系、醫(yī)療服務機構的改革體系。每一部分的改革都會通過三者之間的相互聯動作用而最終體現在醫(yī)院運營的數據中。每一項改革方案的落地實施，最終都是促進公立醫(yī)院進行有效的內部改革，提升管理質量和運營效率，使醫(yī)院進入良性、可持續(xù)發(fā)展的管理模式中。因此財務分析的決策支持作用是財務分析人員需要重點考慮的部分。

三、財務分析的推進

(一)建立財務分析的總體框架

考慮建立符合醫(yī)院自身客觀情況以及決策需求的分析框架和分析思路是目前對復雜問題進行抽絲剝繭、逐層深入剖析較為有效的方法。具體可以分為醫(yī)院的總體戰(zhàn)略分析、會計分析、四大能力為主的綜合分析等部分(如表1所示)。以國家出臺的一系列醫(yī)療體制改革政策作為醫(yī)院發(fā)展戰(zhàn)略的出發(fā)點，總體分析醫(yī)院面臨的重要機遇和挑戰(zhàn)，明確醫(yī)院在具體改革措施中的優(yōu)勢和劣勢，有針對性地解決醫(yī)院當前面臨的主要風險，有助于財務分析人員對分析整體思路進行把握。會計分析則是具體將報表內容，通過一定的分析方法，將當期的收入和成本情況通過文字陳述、圖表等方法呈現在分析中。采用會計報表數據，但不停留于數字表面，根據分析出的問題需要，通過將財務數據以及非財務數據的有機結合，真實地反映醫(yī)院的經營成果和財務狀況，這樣有利于醫(yī)院決策者的精準施策。最后通過三大報表的綜合運用，從四個維度去衡量醫(yī)院整體的運營質量是財務報表分析很重要的部分。分析醫(yī)院盈利能力，除了要關注收入的規(guī)模，同時要關注醫(yī)療收入中醫(yī)務性收入的規(guī)模。醫(yī)務性收入是醫(yī)療活動的價值體現，也是醫(yī)院高質量留存的收入，因此無論是三級公立醫(yī)院的績效改革要求，還是醫(yī)院未來的發(fā)展，該部分收入要受到重點關注。除此之外，醫(yī)?；乜畹某潭纫彩窃u價醫(yī)院盈利質量的標準之一。經營成果的好壞最終會反映到資產負債表，會直接影響醫(yī)院的償債能力。償債能力的分析既要關注醫(yī)院的長期償債能力，同時也要關注短期的償債能力，及時進行資金的融措，以避免醫(yī)院陷入償債風險中。醫(yī)院要發(fā)展一方面需要醫(yī)院吸引和培養(yǎng)醫(yī)術精湛和醫(yī)德高尚的醫(yī)護人員，另一方面，通過資源的優(yōu)化配置，提高資源的利用效率也是醫(yī)院可持續(xù)發(fā)展的關鍵。因此醫(yī)院營運能力的分析是體現醫(yī)院現代化管理水平的重要標準之一。整體來看每一部分對醫(yī)院的財務分析都起到不可或缺的作用。

(二)精細化管理下的精細化分析

在醫(yī)改的指導下，推進醫(yī)院的精細化管理就顯得尤為重要。因此財務分析需要向精細化推動和發(fā)展。具體可以將財務分析劃分為以半年報、年報為主的財務報告分析以及以具體問題為主的專項分析。年報分析主要以評價和預測功能為主，專項分析主要從決策角度根據需要進行評價，例如某區(qū)域中心建立的相關配套設施投入的可行性分析等。兩者起到相互補充、相互解釋的作用。財務報告立足于醫(yī)院整體層面，有利于醫(yī)院管理層進行整體把握，而科室層面的分析卻可以幫助醫(yī)院看到報表層面所看不到的、更為微觀的變化。僅依靠總體評價，可能會由于不同科室運營成果的相互疊加而忽略問題的發(fā)生、形成片面的認知，進而做出錯誤的經營決策。尤其是不同的科系受到取消藥品和耗材加成影響也不同，因此從科室層面進行有關的經濟運營分析，既可以幫助科室及時掌握政策動態(tài)，尋找醫(yī)療收入的新增長點，又可以引導科室建立成本管控意識，提高資產運營效率，最終實現醫(yī)院的精細化管理。

(三)合理運用分析方法

選取合理的數據，采用合理的分析方法才能得到更為客觀的分析結論。目前較為常用的是比率分析法。而醫(yī)改期間，趨勢分析以及因素分析也是比較有效的分析方法。由于缺少可比性，可以將醫(yī)改之后的月度數據作為趨勢分析的內容，通過數據的走勢反映出數據在趨勢上的變化，使這種變化更為直觀和形象。因素分析也是一種分離價與量影響的分析方法。其理論基礎是需要分析的指標與指標之間存在著因果關系，通過逐級替代，確定各因素對分析指標影響程度的大小。這種分析方法既可以運用到價格、患者量對醫(yī)療收入的影響因素分析中，也可運用于比率指標的分析。替代中需要注意因素之間的相關性以及因素替代的順序。在連環(huán)替代中替代順序在前的因素受到后替代因素的影響較小，因此實務中通常對分析指標影響較大或者對分析指標有較明確的影響因素優(yōu)先替代。

(四)利用大數據進行統(tǒng)計分析

近年來，對大數據的挖掘與分析逐步進入分析人員的視野。目前已有許多學者對大數據在醫(yī)療保障、藥物保障系統(tǒng)及資源優(yōu)化配置中發(fā)揮的積極作用進行了充分的論證。而大數據較強的預測性以及預測結果的穩(wěn)定性，逐漸成為醫(yī)療服務機構決策的依據。與此同時，在信息化程度逐步發(fā)展的醫(yī)院里，大量數據的存在使這種分析方式有了成為現實的可能。在收入形成過程中，蘊含著大量與患者有關的診療數據。通過對患者就診過程中定性數據和定量數據的挖掘，可以找出目前醫(yī)療活動中存在的管理以及診療方面出現的問題。通過合理的數據分組方法以及模型的建立，實現分析結果的進一步量化。例如:通過回歸分析可以發(fā)現不同科系對藥品和耗材等質量控制指標的依賴程度不同，從而進行精細化的指標考核和評價;通過建立固定效應模型可以評價具體改革措施對醫(yī)院運營指標的影響程度等。從財務分析的內容來看，不僅能夠對醫(yī)院的收入、支出分析起到一定的效果，同時對臨床科室醫(yī)保超支的問題提供新的解決思路。從分析的角度來看，大數據的挖掘與分析可以發(fā)現匯總數據下，微觀數據的變化與波動;從績效分析角度來看，通過資源的優(yōu)化配置，可以對不同科系的臨床醫(yī)護人員實行差異化的績效激勵政策。相信對大數據有關分析方法的不斷探索，可以為醫(yī)院的管理者提供更有價值的決策依據。

四、結語

總體來看，建立財務分析的總體框架是公立醫(yī)院財務分析的基礎，內、外部環(huán)境分析的全面性和客觀性在一定程度上影響著財務分析的整體思路和分析的角度。會計分析是從整體上將醫(yī)院的經營成果從醫(yī)院整體層面進行評價，是后續(xù)精細化分析以及專項分析的基礎。分析方法的合理運用是財務分析合理性的重要評價工具，而利用大數據的分析將財務數據與非財務數據進行有效的整合是當前醫(yī)院在轉型期實現現代化管理的要求，同時也是醫(yī)院實現精細化管理的必然發(fā)展趨勢。四大能力分析的綜合運用，既是利用歷史財務數據評價企業(yè)當前的經營成果，又是醫(yī)院展望未來的發(fā)展定位。因此每一部分都是財務分析工作中不可或缺的重要組成部分。在具體的財務分析實務中，適時的發(fā)現問題，適當的分析方法，適合的改變角度對醫(yī)院的財務分析尤為重要。在醫(yī)院發(fā)展改革的關口前，肩負改革與發(fā)展使命的財務分析工作責無旁貸。分析因素的多樣化、復雜化，分析要求的精細化，分析結果的精準化，這就需要財務分析不能生搬硬套以往的財務數據作為基準而進行對比分析，而是應當更加靈活地選取分析數據和分析方法。相信在各種困難面前，只要醫(yī)院財務分析人員始終保持著嚴謹、客觀、科學的態(tài)度對待財務分析工作，那么就能夠幫助醫(yī)院實現轉型、發(fā)展自己的同時，為社會提供更優(yōu)質的醫(yī)療服務。

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作者：陳明  單位：遼寧省人民醫(yī)院